Тема 6. Правове регулювання публічних доходів та видатків

Глава 6. Податкове право як складний інститут фінансового права

  • 1. Поняття, система та правове регулювання публічних доходів
  • 2. Правовий механізм податку
  • 3. Правова природа податкового обов’язку
  • Література

    • 1. Поняття, система та правове регулювання публічних доходів

    Для безперебійного функціонування держави, її органів, місцевих органів потрібні кошти. Кошти, які витрачаються на покриття публічних видатків на території держави, надходять у власність держави і місцевих органів самоврядування внаслідок розподілу вартості ВВП. Головним матеріальним джерелом їх є національний дохід (НД).

    Публічні доходи - це частина НД країни, яка відраховується в результаті його розподілу і перерозподілу у власність і розпорядження держави й органів місцевого самоврядування з метою створення централізованих фондів для фінансування їх завдань і функцій.

    Державні доходи – це частина внутрішнього валового продукту, що надходить у вигляді різних грошових платежів і надходжень у власність держави, які компетентні державні органи спрямовують на забезпечення цілей іц завдань, що стоять перед державою.

    Державні публічні доходи у вигляді платежів зараховуються до централізованого фонду держави - державного бюджету і централізованих цільових позабюджетних фондів. Частина НД йде у власність і розпорядження місцевих органів самоврядування. При цьому держава - виразник публічних фінансових інтересів, на підставі чинного законодавства у безвідплатному і безеквівалентному порядку мобілізує фінансові ресурси в юридичних і фізичних осіб усіх форм власності, які мають об'єкти оподаткування. Держава, відчужуючи частину доходу, який належав іншим власникам, перетворює ці доходи у державну власність, нічим не компенсуючи їх окремому власнику.

    Підприємства й організації державної та муніципальної форми власності, формуючи децентралізовані фонди коштів, що належать їм на праві господарського відання чи оперативного управління, також частину своїх прибутків відраховують у вигляді обов'язкових платежів у централізовані фонди з метою фінансового забезпечення діяльності держави та органів місцевого самоврядування, залишаючи у своєму розпорядженні прибутки, необхідні для господарської діяльності.

    Публічні доходи - отримані у процесі розподілу й перерозподілу НД доходи, що на підставі норм фінансового права скеровані до фондів коштів, які використовуються на задоволення публічного інтересу під час реалізації завдань і функцій держави, муніципальних органів і органів, яким держава дає змогу представляти публічний фінансовий інтерес.

    У формуванні доходів держави беруть участь усі ланки фінансової системи, але не всі публічні фонди, які належать до фінансової системи держави, відраховують доходи на формування державного або місцевих бюджетів. Суспільні потреби покриваються не тільки бюджетними доходами, тому поняття публічних доходів держави і муніципальних органів ширше за поняття доходів державного і місцевих бюджетів, які формуються під час перерозподілу НД з метою фінансування державних і місцевих потреб.

    Види доходів, які формують державний і місцеві бюджети, визначені БКУ, а правові режими різних видів бюджетних доходів визначаються податковим законодавством, законами про Державний бюджет України, рішеннями місцевих рад про місцеві бюджети, постановами КМУ. Отже, державні доходи - це частина НД, яка через різні види платежів, установлених законодавством, щороку переходить у власність держави та використовується нею для фінансування своїх завдань і функцій.

    Доходи органів місцевого самоврядування також є частиною НД і використовуються для виконання завдань місцевого самоврядування в інтересах населення, що проживає на території адміністративних одиниць. Ст. 142 Конституції України поклала обов'язок на державу брати участь у формуванні доходів бюджетів місцевого самоврядування і фінансово його підтримувати. А процес створення публічних централізованих і децентралізованих фондів коштів, необхідних для функціонування держави, органів місцевого самоврядування та інших суспільних потреб, супроводжується виникненням і здійсненням фінансових правовідносин, регулюється різними правовими актами, які встановлюють специфічні правові режими для всіх платежів.

    Формуючи бюджетні доходи, держава в основному застосовує обов'язкові методи мобілізації (утримання) платежів у юридичних і фізичних осіб, головним з яких є податки - специфічний обов'язковий платіж, який встановлюється конституцією. У доходах бюджетів різних держав податкові надходження можуть становити майже 90 %. Місцеві бюджети формуються за рахунок муніципальної власності, відрахувань від державного бюджету або від частини загальнодержавних податків.

    Надзвичайна важливість публічних доходів, які надходять у власність і розпорядження держави й органів місцевого самоврядування для формування централізованих фондів (бюджетів), позабюджетних централізованих цільових фондів, які дозволені державою, викликає необхідність чіткого регулювання відносин, пов'язаних з їх мобілізацією. Правові норми, що регулюють відносини в галузі доходів (оскільки вони пов'язані з розподілом і перерозподілом НД), є фінансово правовими. Доходи, як ми бачимо, надходять з різних джерел, тому держава при їх мобілізації застосовує різні методи залежно від власників. Водночас слід об'єднати всі фінансово-правові норми, які регулюють відносини в галузі доходів, в одну групу, як і бюджетне право, в окремий розділ фінансового права.

    Суспільні відносини, що виникають у сфері оподаткування, регулюються нормами податкового права, які переважно містяться у Податковому кодексі України (далі – ПКУ). Правила оподаткування товарів або послуг ввізним (імпортним) митом або вивізним (експортним) митом встановлюються Митним кодексом України та іншими законами з питань митної справи.

    Що стосується податкового права, існує досить тривала дискусія щодо його місця в системі права України: чи це фінансово-правовий інститут, чи підгалузь фінансового права, чи окрема галузь права? Щоб відповісти на це питання, треба визначити, чи є у податкового права ознаки галузі права, підгалузі права або правового інституту.

    Якщо припустити, що податкове право – це окрема галузь права, тоді в нього повинні бути власні предмет та метод. Якщо ж це підгалузь права, то предмет і метод його має співпадати з предметом та методом фінансового права, проте воно повинно регулювати окрему сферу однорідних відносин. В силу цього норми, що її утворюють, повинні мати певну специфіку, яка виділяє їх із загальної маси норм даної галузі права і одночасно надає їм певну внутрішню єдність. Якщо ж такої специфіки немає, значить, маємо справу з фінансово-правовим інститутом.

    На сьогодні законодавець, визначивши межі дії ПК України у статті 1, зробив своєрідну спробу встановити і предмет податкового права. Так, ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків і зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків і зборів, їх права та обов’язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов’язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Під дію норм податкового права не підпадають відносини, які виникають при погашенні податкових зобов’язань або стягненні податкового боргу з осіб, на яких поширюються судові процедури, визначені Законом України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом», з банків, на які поширюються норми Закону України «Про банки і банківську діяльність», та погашення зобов’язань зі сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, зборів на обов’язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій (див. п. 1.3. ст. 1 ПК України).

    Предмет податкового права складають відносини, які виникають в процесі фінансової діяльності держави та органів місцевого самоврядування при залученні коштів до бюджету відповідного рівня. Податкові правовідносини є лише частиною фінансових відносин. Вони виникають на одному з етапів фінансової діяльності держави та органів місцевого самоврядування, а саме – при мобілізації коштів до Державного бюджету України та місцевих бюджетів. Слід зазначити, що на етапі формування публічних централізованих фондів коштів виникають не тільки податкові правовідносини. Залучення коштів до бюджетів здійснюється і шляхом сплати до них обов’язкових платежів неподаткового характеру (сплата ліцензій, фінансових санкцій, штрафів тощо) та інших надходжень, в тому числі і добровільного характеру (державні позики, казначейські зобов'язання, лотереї). Можна зробити висновок, що податкове право є лише одним із структурних елементів, що входить до складу такого структурного підрозділу фінансового права, як “Правове регулювання публічних доходів”. І в зв’язку з цим податкове право не можна розглядати як замкнену відокремлену частину системи права, як того вимагає галузь права.

    Наука фінансового права проголошує, що для регулювання фінансових правовідносин використовується метод владних приписів або іншими словами – імперативний метод. Зазначений метод характеризується наступними особливостями: 1) суб’єкти фінансового права діють тільки за приписом правових норм; 2) фінансовим правовідносинам притаманна юридична нерівність сторін. Сторона, яка представляє інтереси держави / територіальної громади, наділена владними повноваженнями щодо інших учасників правовідносин.

    Переважна більшість вчених вважає, що за методом правового регулювання податкове право мало чим відрізняється від традиційного фінансового права [33]. Отже, за допомогою імперативного методу фінансово-правового регулювання здійснюється регулювання податкових відносин. Так, держава, закріплюючи вимоги щодо досягнення першочергових потреб (формування коштів для забезпечення виконання державних функцій), встановлює чіткі межі поведінки платників податків. Так, ообов’язок сплати податку опосередкований правом вимагати його сплати й контролювати його [33]. Певна свобода платників податків можлива лише в рамках, обмежених категоричними приписами, що виключають зміну умов податкової норми за волевиявленням суб’єктів відносин.

    Таким чином, предмет та метод податкового права не є такими, що притаманні лише йому, а отже, не можна вважати його окремою галуззю права.

    Податкове право як підгалузь фінансового права розглядають такі вчені-юристи як О.В. Бризгалін, Л.К. Воронова, М.В. Карасьова, О.А. Козирев, О.І. Мещерякова, Н.І. Хімічева [8, 16, 23, 44, 45].

    Як вважає І.І. Бабін, підгалузь права – це таке правове утворення, наступним рівнем якого завжди є галузь права. За певних обставин – коли в державі приділяється увага розвиткові саме цієї підгалузі, робиться акцент на правовому регулюванні цієї сфери відносин – підгалузь завжди може розвинутись у галузь права. Відповідно, податкове право в принципі не може бути підгалуззю фінансового права, оскільки входить до його складу не безпосередньо, а як складова більш крупного фінансово-правового утворення – «Публічні доходи» [3]. Необхідно зауважити, що серед джерел формування доходної частини бюджетів можна назвати не лише податки, а й неподаткові надходження, доходи від операцій з капіталом, трансферти (див. ст. 9 Бюджетного кодексу України).

    Окремі вчені вважають, що податкове право, незважаючи на стрімкий розвиток його окремих елементів, відповідає критеріям не галузі чи підгалузі, а правового інституту [10]. Так, М.П. Кучерявенко, Н.Ю. Пришва пропонують розглядати податкове право як складний фінансово-правовий інститут, який включає в себе інші самостійні інститути. “Складний інститут податкового права охоплює сукупність фінансово-правових норм, які характеризуються певною своєрідністю”. – М.П. Кучерявенко [18]. Н.Ю. Пришвою зроблено висновок, що податкове право є об’єктивно уособленою всередині фінансового права сукупністю взаємопов’язаних юридичних норм, що регулюють невелику однорідну, відносно самостійну за своїм змістом групу фінансово-правових відносин в сфері оподаткування. На погляд вченої, ця сукупність норм відповідає критеріям складного правового інституту, який складається зі схожих, близьких норм права, що є більш конкретними та меншими за об’ємом, але мають і самостійне значення. До його складу входять: 1) інститут загальнодержавних податків і зборів; 2) інститут місцевих податків і зборів; 3) інститут податкової відповідальності; 4) інститут податкового процесу [35]. Отже, податкове право беззаперечно є об’єднанням певних інститутів. На сьогодні це об’єднання можна вважати складним інститутом фінансового права.

    Ця точка зору вважається найбільш обґрунтованою, тому в подальшому ми виходитимемо з того, що податкове право – це фінансово-правовий інститут.

    Щодо джерел податкового права законодавець у ст. 3 ПК України, визначаючи склад податкового законодавства України, надає їх перелік. Проте, на сьогодні під поняттям «джерело права» розуміють не тільки підстави юридичної обов’язковості правової норми (іншими словами – джерело права у формальному та юридичному значенні), а й матеріальні умови життя суспільства (джерело права в матеріальному значенні), і матеріали, за допомогою яких ми пізнаємо право (джерела пізнання права), і нарешті, сили, які творять право [28]. Крім того, ряд авторів виділяє ще й історичні джерела права, маючи при цьому на увазі внесок внутрішнього та іноземного права у створення тієї чи іншої правової системи [5]. Отже, суть поняття «джерело» зводиться до характеристики походження, генезису певного явища [3]. У той час як форма характеризує спосіб організації змісту, його зовнішній прояв, відображає набір способів фіксування уже створених джерелом права норм.

    У даному навчальному посібнику під джерелом податкового права будемо розглядати форму, зовнішній прояв способу організації змісту податкових норм. Джерелами податкового права є форма вираження правотворчої діяльності держави з приводу прийняття компетентними органами нормативних актів, що встановлюють норми податкового права [33].

    Таким чином, можна виділити такі джерела податкового права України:

    1) Конституція України (наприклад, ст. 67, ст. 92 Конституції України)

    2) Податковий кодекс України, Митний кодекс України;

    3) закони з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням ввізним або вивізним митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України;

    4) міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування;

    5) нормативно-правові акти, прийняті на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи (наприклад, постанови Верховної Ради України; укази Президента України; декрети й постанови Кабінету Міністрів України, накази Державної податкової служби України та інші, прийняті відповідними органами в межах повноважень і відповідно до Конституції України та законів України);

    6) рішення Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими ПК України.

    Згідно з п. 3.2 ст. 3 ПК України якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

    Відповідно до ст. 117 Конституції України Кабінет Міністрів у межах своєї компетенції видає постанови і розпорядження, які є обов'язковими до виконання. На підставі цих нормативно-правових актів реалізуються повноваження Кабінету Міністрів стосовно забезпечення економічної самостійності України, здійснення внутрішньої і зовнішньої політики (фінансової, цінової, інвестиційної та податкової), виконання Конституції і законів України, актів Президента України. Також згідно з ст. 138 Конституції України Верховна Рада Автономної Республіки Крим в межах своїх повноважень приймає рішення та постанови, які є обов'язковими до виконання в Автономній Республіці Крим. Зокрема, до відання Автономної Республіки Крим відноситься розроблення, затвердження та виконання бюджету Автономної Республіки Крим на основі єдиної податкової і бюджетної політики України. Певними повноваженнями щодо встановлення місцевих податків та зборів законодавцем наділені і органи місцевого самоврядування. Деталізує повноваження місцевих рад у галузі оподаткування і Закон України «Про місцеве самоврядування в Україні». Виключною компетенцією сільських, селищних та міських рад щодо встановлення місцевих податків і зборів та розмірів їх ставок у межах, визначених ПК України [25].

    Таким чином, податкове право – це складний фінансово-правовий інститут, норми якого регулюють суспільні відносини, що складаються з приводу встановлення, введення, адміністрування податків та зборів (у т.ч. сплати, справляння та стягнення податків та зборів, оскарження рішень контролюючих органів), а також здійснення податкового контролю, притягнення до відповідальності за порушення податкового законодавства.


    2. Правовий механізм податку

    Правове регулювання обов’язкових податкових платежів розкриває як певними компетенціями органів державної влади і управління щодо встановлення, зміни і скасування, так і чітким визначенням усіх елементів, що характеризують податок як цілісний механізм. Законодавчі акти відносно окремих податків і зборів відрізняються стабільною традиційною структурою, їх складовими виступають елементи правового механізму податку чи збору.

    Регулювання правового механізму податку виконується шляхом встановлення імперативного набору елементів, що формулюють зміст і особливості реалізації податкового обов’язку. Дані елементи правового механізму поділяються на обов’язкові та факультативні. Обов’язкові елементи в свою чергу розділяють на дві групи на основні та додаткові.

    Основні елементи виділяють базові, змістовні характеристики податку, що формує основне уявлення про суть податкового механізму. Відсутність якого-небудь з головних елементів правового механізму податку не дозволяє чітко розкрити тип цього платежу.

    До основних елементів правового механізму податку належать:

    а) платник податку;

    б) об’єкт оподаткування;

    в) ставка податку чи збору

    Додаткові елементи розкривають детально специфіку конкретного платежу, тобто підкреслює не його необов’язковість, а особливості регулювання.

    Цілісний правовий механізм податку можливий тільки як сукупність основних і додаткових елементів, і відсутність хоча б одного з додаткових елементів не дозволить законодавчо закріпити окремий податок чи збір (наприклад, неможливо представити податок, що незрозуміло куди надходить: до якого бюджету, бюджету чи цільового фонду). Сукупність додаткових елементів правового механізму податку досить різноманітна (залежно від ступеня деталізації податкового механізму) і складається з двох підгруп [26]:

    • додаткові елементи правового механізму податку, що деталізують основні чи пов'язані з ними (предмет, база, одиниця оподаткування - категорії, що прямо залежать від об'єкта оподаткування);
    • додаткові елементи правового механізму податку, що мають самостійне значення (податкові пільги, методи, терміни і способи сплати податку; бюджет чи фонд, куди надходять податкові платежі).

    До додаткових елементів правового механізму податку відносять:

    а) податкові пільги;

    б) предмет, база, одиниця оподаткування;

    в) джерело сплати податку;

    г) методи, терміни та способи сплати податку;

    ґ) особливості податкового режиму;

    д) бюджет чи фонд надходження податку (збору);

    е) особливості податкової звітності.

    Факультативні елементи є необов'язковими для правового механізму податку й можуть закріплюватися в законодавчих актах, але їх можуть і не визначати. Лише в деяких випадках специфіка податку вимагає виокремлення в його механізмі особливих елементів, характерних тільки для даного податку (наприклад, ведення спеціальних кадастрів по майнових податках; специфічних реєстрів; бандерольний спосіб сплати тощо).

    Згідно ст. 7 Податкового кодексу України правовий механізм податку обов’язково включає такі елементи:

    • платники податку;
    • об’єкт оподаткування;
    • база оподаткування;
    • ставка податку;
    • порядок обчислення податку;
    • податковий період;
    • строк та порядок сплати податку;
    • строк та порядок подання звітності про обчислення і сплату податку.

    Платник податку. Відповідно до ст. 15 ПКУ платниками податку визначаються: фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів.

    Платниками податків є суб'єкти податкових правовідносин, на яких за наявності об'єкта оподаткування покладено певний комплекс податкових обов'язків і прав, установлених законодавством.

    Платникам податків властиві наступні ознаки [26]:

    1. Платники податків є суб'єктами податкових правовідносин. Зазвичай платниками податків виступають фізичні та юридичні особи, перелік яких визначено цивільним законодавством. Разом з тим, є категорії платників податків, що визначені винятково податковим законодавством. До них відносять консолідована група платників податків, юридичні та фізичні особи, які діють у складі групи, що не має статусу юридичної особи.
    2. Платники податків є зобов'язаними суб'єктами. На правому статусі платників податків позначається метод фінансово-правового регулювання. Формування доходної частини бюджету об'єктивно зумовлено необхідністю підпорядкування суб'єктів, за рахунок коштів яких і формується ця частина бюджету. Отже, правове регулювання відносин у сфері податкової діяльності держави спрямовано на односторонні владні розпорядження державних органів щодо безумовно зобов'язаних суб'єктів. У зв'язку з цим у правовому статусі платників податків пріоритетним є комплекс податкових обов'язків щодо податкових прав, які є похідними від обов'язків.
    3. Платники податків - це суб'єкти, які сплачують податки за рахунок коштів, що їм належать. Сплачувати податок може особисто платник податків, його представник або податковий агент.

    Права та обов’язки платників податків визначаються ПКУ.

    Поміж визначених у ПКУ платників податків специфічне місце займають платники, що перебувають між фактичними платниками та державними податковими органами. Нововеденням ПКУ є визнання платниками податків податкових агентів.

    Податковим агентом згідно до ст. 18 п.п. 18.1 ПКУ визнається особа, на яку покладається обов'язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків. Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов'язки, встановлені для платників податків.

    Об’єкт оподаткування. Поняття «об'єкт оподаткування» включає два підходи: правовий (розширений) і законодавчий (більш вузький). Як правова категорія об'єкт оподаткування являє собою родове формулювання об'єкта (доходи чи їхня частина; майно; вартість тощо), з яким пов'язане виникнення обов'язку платника податків сплатити податок. У більш вузькому розумінні (яке в основному закріплюється в законодавчих актах) об'єкти оподаткування можна охарактеризувати як видові форми родового поняття об'єкта оподаткування (доходи фізичних осіб; майно юридичних осіб тощо), що і закріплюються спеціальними податковими законодавчими актами [26].

    Згідно чинного податкового законодавства немає вичерпного переліку видів оподаткування, наводить лише найпоширеніші з них, залишаючи перелік відкритим. Відповідно до ст. 22 ПКУ об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку.

    Оподаткування повинно бути пов'язане з таким предметом, станом чи процесом, в якому виражається господарська активність.

    Серед об'єктів оподаткування громадян можна виокремити:

    1) доход (сукупний доход по прибутковому податку);

    2) майно (у тому числі земля, нерухомість, предмети розкоші);

    3) споживання (наприклад, акцизи на окремі види товарів);

    4) ввіз і вивіз товарів за кордон (митні збори).

    При цьому той самий об'єкт оподаткування не може виступати об'єктом оподаткування для кількох податків. Дане положення необхідно закріпити законодавчо, оскільки саме в такий спосіб закріплюєтьсявиконується один з найважливіших принципів оподаткування - запобігання внутрішньому подвійному оподаткуванню.

    База оподаткування. Згідно до ст. 23 ПКУ базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об'єкта оподаткування.

    База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об'єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов'язання [34].

    Базою оподаткування виступає конкретна (кількісна, фізична чи інша) характеристика певного об'єкта оподаткування. Для визначення суми податку, яку необхідно перерахувати в бюджет, об'єкта оподаткування недостатньо. Для цього необхідно перевірити відповідно до законодавства кількісні характеристики об'єкта оподаткування. На цій підставі податкова база суттєво відрізнятиметься від кількісних ознак самого об'єкта оподаткування. Вона за своєю суттю є об'єктом оподаткування, скоригованим і готовим до застосування податкової ставки, нарахування суми податку, що підлягає сплаті до бюджету.

    Податкова база необхідна саме для визначення суми нарахування податку, але вона не є безпосередньо обставиною, що породжує обов'язок сплатити податок, тобто об'єктом оподаткування. Наприклад, наявність у підакцизних товарах вартості не є фактом, що зумовлював би зобов'язання сплатити акциз. Реалізація підакцизних товарів у роздрібній торгівлі не породжує податкових правовідносин. Такі відносини виникають у зв'язку з визначеними в законі діями платників податків: реалізацією підакцизного товару виробниками підакцизних товарів на внутрішньому ринку, ввозом товару на митну територію [26].

    Податкова база може бути тотожною з об'єктом оподаткування, а також і відмінною від нього. При визначенні бази оподаткування використовують одиницю її виміру (масштаб податку), за яку виступає конкретна вартість, фізична чи інша характеристика бази оподаткування або її частини, щодо якої застосовують ставку податку (ст. 24 ПКУ). Одній базі оподаткування має відповідати одна одиниця виміру бази оподаткування. При цьому одиниця виміру бази оподаткування є однією як для розрахунку податку, так і для податкового обліку.

    Платники податків установлюють податкову базу за підсумками кожного окремого податкового періоду на основі даних податкового обліку об'єктів оподаткування чи об'єктів, пов'язаних з оподаткуванням. Фактично обов'язки сформулювати податкову базу і сплатити податок утворюються у платників податків за підсумками кожного податкового періоду. Для стабільного надходження податків протягом усього календарного року створюються підвалини визначення податкової бази і податкового періоду. При цьому законодавчо ці розрахунки не пов'язані з періодом формування об'єкта оподаткування. В першу чергу це виникає тому, що один і той самий об'єкт може мати кілька баз оподаткування, які відповідатимуть певним податкам. Саме тому база оподаткування встановлюється по кожному податку окремо. Здійснюється це на підставі таких принципів [34]:

    1) однорідність бази оподаткування;

    2) можливість застосування до бази оподаткування конкретної одиниці її виміру;

    3) простота і зрозумілість визначення бази оподаткування;

    4) зручність застосування бази оподаткування для нарахування податку;

    5) можливість обліку бази оподаткування.

    Ставка оподаткування. Ставкою податку визнається розмір податкових нарахувань на (від) одиницю (одиниці) виміру бази оподаткування. (ст.25 ПКУ)

    Виділяють наступні ставки податку [34]:

    • базову (основна) ставку податку - ставка, що визначена такою для окремого податку .У випадках, передбачених ПКУ, під час обчислення одного і того самого податку можуть використовуватися декілька базових (основних) ставок;
    • гранична ставка податку - максимальний або мінімальний розмір ставки за певним податком);
    • абсолютна (специфічна) - ставка податку, згідно з якою розмір податкових нарахувань встановлюється як фіксована величина стосовно кожної одиниці виміру бази оподаткування;
    • відносна (адвалорна) - ставка податку, згідно з якою розмір податкових нарахувань встановлюється у відсотковому або кратному відношенні до одиниці вартісного виміру бази оподаткування.

    Порядок обчислення податку. Обчислення суми податку відбувається шляхом множення бази оподаткування на ставку податку із/без застосуванням відповідних коефіцієнтів. Специфічні ставки, фіксовані ставки та показники, встановлені у вартісному вимірі, підлягають індексації.

    Всі розрахунки податкової бази обов’язково повинні здійснюватися на підставі документально підтверджених даних про об'єкти оподаткування чи у зв'язку з оподаткуванням. В цьому випадку платник повинен мати документальні підтвердження щодо обґрунтування будь-якої частини податкової звітності. У випадку якщо платник податків припускається помилки, то перерахування податкового зобов'язання відбувається тільки щодо того податкового періоду, в якому було допущено помилку.

    Одне із головних місць при обчисленні податку займає податкова пільга.

    Пільга - це звільнення (повне або часткове) платника податків від сплати податку, враховучи його особливості. По-перше, пільга — це звільнення саме від сплати, а не від податкового обов'язку, оскільки при відстрочці обов'язку сплата податку залишається, а звільнення (на певний строк) відноситься лише до перерахунку податку, і по закінченні визначеного терміну обов'язок підлягає реалізації (податковий кредит). Крім цього, податковий обов'язок має три складові: податковий облік, сплату податку та податкову звітність. Платника може бути звільнено від сплати податку, але обов'язок з обліку та звітності в нього залишиться. По-друге, звільнення можливе в повному обсязі, якщо платника цілком звільнено від сплати, і в частковому, якщо скорочується податковий тиск за рахунок зменшення об'єкта (предмета і т. ін.) чи відстрочки сплати податку. По-третє, особливості платника стосуються його як безпосередньо, характеризуючи його (інвалід першої чи другої групи, ветеран війни, підприємство з іноземними інвестиціями), так і конкретного виду діяльності, яким він займається (підприємство, що виготовляє сільгосппродукцію; підприємства, що здійснюють фрахт судів, і т. ін.) Законодавство про оподаткування виділяє категорії платників, а не окремих юридичних чи фізичних осіб, тобто виділяє певну однорідну групу платників податків, що визначають конкретною ознакою, на підставі якої і формується пільговий податковий режим. Усі інші платники податків визначають об'єкт оподаткування, обчислюють податкову базу і суму податків у повному обсязі згідно з встановленими законодавством загальними правилами. Отже, податковою пільгою визнається звільнення платникподатків від нарахування і сплати податку чи сплата ним податку в меншому розмірі за наявності підстав, визначених законодавством України [26].

    Звільнення від сплати податку допустимо в повному чи частковому обсязі. При звільненні в повному обсязі платник податків цілком звільняється від нарахування і сплати податку. При звільненні в частковому розмірі платник податків звільняється від сплати податку лише у певній частині його податкового обов'язку. Підстави для надання податкових пільг є сторони, що характеризують певну групу платників податків, вид їхньої діяльності й об'єкт оподаткування.

    Платник податків вправі користуватися податковою пільгою з моменту виникнення відповідних підстав для її застосування і в період усього терміну її дії самостійно, без попереднього повідомлення податкових органів.

    Податкові пільги регулюються ст.30 ПКУ, де податкова пільга - це передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов'язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав для цього.

    Податковий кодекс України закріплює, що платник податків вправі відмовитися від використання податкової пільги чи зупинити її використання на один або декілька податкових періодів, якщо інше не передбачено законодавством. Податкові пільги, не використані платником податків, не можуть бути перенесені на інші податкові періоди, зараховані в рахунок майбутніх платежів з податків та зборів або відшкодовані з бюджету.

    Зведену інформацію про суми податкових пільг юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців складають контролюючі органи та вони визначають втрати доходів бюджету внаслідок надання податкових пільг.

    Згідно ст. 30 ПКУ п.8 контролюючі органи здійснюють контроль за правильністю надання та обліку податкових пільг, а також їх цільовим використанням, за наявності законодавчого визначення напрямів використання (щодо умовних податкових пільг) та своєчасним поверненням коштів, не сплачених до бюджету внаслідок надання пільги, у разі її надання на поворотній основі. Податкові пільги, використані не за призначенням чи несвоєчасно повернуті, повертаються до відповідного бюджету з нарахуванням пені в розмірі 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України.

    Податкова пільга надається шляхом [34]:

    а) податкового вирахування (знижки), що зменшує базу оподаткування до нарахування податку та збору;

    б) зменшення податкового зобов'язання після нарахування податку та збору;

    в) встановлення зниженої ставки податку та збору;

    г) звільнення від сплати податку та збору.

    Крім того розрізняють територіальні податкові пільги.

    Якщо аналізувати податкові пільги як певне звільнення платників податків, то абсолютно вагомим є виділення певних територій, на яких встановлюється пільговий податковий режим. Такі території можуть існувати на двох рівнях [26]:

    1) нижчий рівень - території, що характеризуються звільненнями при використанні місцевих податків і зборів. Місцеві органи самоврядування на свій розсуд можуть встановлювати частину місцевих податків і зборів і за рахунок цього формувати більш пільговий податковий режим на відповідних територіях;

    2) вищий рівень - території спеціальних зон зі специфічним пільговим оподаткуванням, що регулюється спеціальним законодавством. Такі території поділяють на два підвиди:

    а) території, розташовані за межами території України (до них належать насамперед офшорні зони), де надається пільговий режим оподаткування для податкових резидентів України;

    б) території, розташовані в Україні, де надається пільговий податковий режим для податкових резидентів і нерезидентів України.

    Відповідно до податкового законодавства України немає чіткого визначення поняття «офшорна зона», і найчастіше термін «офшор» застосовується стосовно компаній, їх підрозділів. Офшорні компанії різняться спрощеною процедурою реєстрації, низькою ставкою корпоративного податку чи взагалі його відсутністю; мінімальним обсягом і спрощеною процедурою щорічної звітності. При виконанні деяких вимог податок на прибуток або зовсім не сплачується, або сплачується в чисто символічному розмірі.

    Податковий період. Податковим періодом є встановлений період часу, з урахуванням якого має місце нарахування та сплата окремих видів податків та зборів. Податковий період може складатися з кількох звітних періодів.

    Базовий податковий (звітний) період - період, за який платник податків зобов'язаний здійснювати розрахунки податків, подавати податкові декларації (звіти, розрахунки) та сплачувати до бюджету суми податків та зборів, крім випадків, передбачених ПКУ, коли контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податку (ст. 33 ПКУ).

    Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен повинний вчасно і в повному обсязі сплачувати податки. З метою виконання обов’язків платника податків у законодавчих актах установлено терміни сплати податку. Отже, своєчасна сплата податків і зборів є одним з головних обов’язків платника податків.

    Терміном сплати податку визначається період часу, що починається з моменту виникнення податкового обов’язку платника податку і закінчується моментом завершення терміну сплати податку.

    Відповідно до засад ПКУ, зокрема ст.34, податковим періодом може бути: календарний рік, календарне півріччя, календарні три квартали, календарний квартал, календарний місяць, календарний день.

    Терміни сплати податків (податкові періоди) залежать від виду останніх: термінові або періодичні [26]:

    1. термінові податки - це податки, що сплачуються впродовж певного строку з моменту виникнення податкового обов’язку. Такими, зокрема, є сплата податку з власників транспортних засобів при придбанні транспортного засобу, а також акцизний збір для підприємств-виробників, що реалізують алкогольні напої. В останньому випадку платник податків зобов’язаний сплатити акцизний збір на третій робочий день після здійснення обороту з реалізації;
    2. періодичні податки – це податки, які сплачуються протягом певного календарного часу. Бувають податки:

    а) декадні – сплачуються 1 раз у 10 днів;

    б) щомісячні – сплачуються 1 раз на місяць (наприклад, податок на додану вартість);

    в) щоквартальні – сплачуються 1 раз на квартал (наприклад, податок на прибуток підприємств, податок на додану вартість – залежно від обсягу операції);

    г) піврічні – сплачуються 1 раз у півроку;

    д) щорічні – сплачуються 1 раз на рік.

    Якщо обов’язок платника податку, пов’язаний зі сплатою певного податку, виникає після початку календарного року, то першим податковим періодом для нього є період, який розпочинається з дня виникнення цього обов’язку і триває до кінця календарного року. Якщо цей обов’язок утворюється в період з 1 до 31 грудня, то першим податковим періодом для нього є період з дня виникнення цього обов’язку до кінця наступного календарного року. Платник податку зобов’язаний самостійно сплатити суму податкового обов’язку, зазначену в поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що наступають за останнім днем відповідного граничного терміну. Якщо відповідно до закону контролюючий орган самостійно встановлює податковий обов’язок платника податку з причин, непов’язаних з порушенням податкового законодавства, то платник зобов’язаний сплатити нараховану суму податкового обов’язку в терміни, визначенні в законах про відповідні податки, а у рази їх відсутності – протягом 10 календарних днів з дня одержання податкового повідомлення про таке нарахування [26].

    Аналіз наукових джерел дозволяє класифікує податкові періоди більш детально за певними ознаками:

    1. За термінами:

      2. а) річний податковий період;

      б) квартальний податковий період;

      в) місячний податковий період;

      г) інші (податкові періоди, пов'язані зі сплатою податку одноразово; сплатою податку за підсумками складених періодів - кілька років і т.ін.).

    2. За особливостями формування податкового обов'язку:

    а) перший - період, в якому податковий обов'язок формується з дня

    Термін сплати податку і збору може змінюватися за рішенням органів, до компетенції яких належить прийняття відповідних рішень. Формами зміни терміну сплати податку і збору є [26]:

    1. Відстрочка – це перенесення граничного терміну сплати певної суми податку на пізніший термін. Відстрочення зі сплати податку може бути надано по одному або кількох податках. Його не можуть надавати або встановлювати щодо податкових зобов’язань із ввізного мита, акцизних зборів, податку на додану вартість при ввезені товарів на митну територію України, внески до Пенсійного фонду України чи інших внесків у межах державного або обов’язкового соціального страхування.
    2. Розстрочка - це розподіл суми податку на певні частини з установленням термінів їх сплати. Розстроченням податкових зобов’язань є надання платнику податків бюджетного кредиту на основну суму його податкових зобов’язань без урахування сум пені під проценти, розмір яких не може бути меншим за ставку Національного банку України. Розстрочка не може бути надано платнику податків, який раніше одержав її на таких самих підставах.

      3. Підставою для розстрочки є надання платником податків достатніх доказів щодо існування загрози виникнення податкового боргу, а також економічного обґрунтування, яке свідчить про можливість погашення податкових зобов’язань або збільшення податкових надходжень до відповідного бюджету внаслідок застосування режиму розстрочення, протягом якого відбудуться зміни політики управління виробництвом чи збутом такого платника податків. Розстрочення надається на умовах податкового кредиту, за якими основна сума кредиту та нараховані на неї проценти погашаються рівними частками, починаючи з податкового періоду, наступного за періодом надання такого кредиту.

    3. Податковий кредит – це регламентація суми, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов’язання звітного періоду. Зміна терміну сплати податку не скасовує діючого і не створює нового податкового обов’язку. Термін сплати змінюється на підставі договору, що укладається між платником податків і податковим органом в межах його компетенції.

      4. Способи сплати податків і зборів. Існує три основних способи сплати податку [26]:

      1. Кадастровий – спосіб сплати податків, в основу якого покладено перерахування суми відповідно до визначеної шкали, яка основана на певному виді майна, тобто податок справляється на основі зовнішніх ознак передбачуваної середньої прибутковості майна. Він використовується при обчисленні і справлянні прямих реальних податків. При цьому способі кадастр застосовується як перелік найбільш типових об’єктів оподаткування, що систематизуються за певними ознаками та встановлюють середню прибутковість об’єкта оподаткування. Виокремлюють два види кадастрів залежно від об’єктів оподаткування – промислові та поземельні.

        2. При оплаті податку встановлюють фіксовані строки їх внеску. Деякою специфікою характеризується застосування кадастрового способу при оцінці вартості земельних ділянок, складанні земельних кадастрів. У їх основі лежить рівень прибутковості земельних ділянок, що дає право виокремити наступні кадастри:

        а) парцелярний (характеризує земельні ділянки, що поділяються на частини з різнім рівнем доходів і способом використання, а відповідно – і оподаткування);

        б) реальний (характеризує земельну ділянку як об’єкт оподаткування в цілому, без розподілу земель на різні види залежно від особливостей використання).

      2. Деклараційний – спосіб виконання платником податків обов’язку щодо сплати податку на підставі надання до податкових органів офіційної заяви про отримані доходи за певний період і про свої податкові зобов’язання. На підставі цієї заяви податковий орган нараховує податок і зобов’язує платника податків сплатити його після повідомлення. Використання деклараційного способу не усуває й поетапного внесення сум податку в формі авансових платежів. В даному випадку підсумкове надання декларацій є певною заключною дією платника. Авансовий податковий платіж являє собою спосіб сплати податку, за якого суми надходять до бюджету, сплачуються у встановленому порядку до настання терміну платежу за податком.
      3. Попередній (авансовий) – використовується в основному при безготівковому утриманні і полягає в тому, що податки стягуються з джерела доходу. Виділяють джерело пасивних доходів і джерело активних доходів. Під джерелом пасивних доходів розуміють ті активи, що приносять дохід особі. В цьому разі джерело має бути виражене у певні формі – у формі майна, цінних паперів тощо. Під джерелом активних доходів розуміють безпосереднє виконання робіт, надання послуг тощо.

      Строк та порядок подання звітності про обчислення і сплату податку. Нарахування і сплата будь-якого виду податку чи збору (обов'язкового платежу) припускають здійснення належним чином обліку і розрахунку, результати яких відображаються у відповідній формі податкової звітності.

      Податкова звітність демонструє сукупність дій платника податків (або особи, що його представляє) і податкового органу зі складання, ведення і здачі документів установленої форми, що включають відомості про результати діяльності платника податку, його майнове становище і зазначають процес обчислення податку, а також суму, що підлягає сплаті до бюджету. Податкову звітність може виконувати як платник податку самостійно, так і його представник або податковий агент.

      Основний вид податкової звітності - податкова декларація (розрахунок). Податкова звітність, складена з порушенням норм ПКУ, не вважається податковою декларацією.

      Правовий механізм податку є невід’ємною його частиною, гарантом фактичної сплати та нарахування податку. Без наявності законодавчо закріпленого правового механізму податок буде лише декларуватися, але фактичного фіскального значення не буде мати. Тільки весь комплекс система елементів правового механізму буде свідчити про реальність податку та виконання ним усіх покладених на нього функцій.


      3. Правова природа податкового обов’язку

      У податковому законодавстві термін «податковий обов’язок» почав використовуватись порівняно нещодавно, з набуттям чинності Податковим кодексом України. Податковий обов'язок виникає у платника за кожним податком та збором. Законодавець під податковим обов'язком визнає обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені Податковим кодексом України, законами з питань митної справи (див. п. 36.1 ст. 36 ПК України). Водночас у Податковому кодексі України поряд з терміном «податковий обов’язок» використовуються поняття «обов’язки платника податку», «податкове зобов’язання», «грошове зобов’язання», «сума податку». Всі ці терміни не є тотожними, але законодавець не проводить чіткої різниці між даними поняттями, що, в свою чергу, ускладнює їх розуміння як зокрема, так і податкового законодавства в цілому.

      Відмінною особливістю податкового обов’язку згідно з п. 36.3. ст. 36 ПК України є те, що податковий обов'язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов'язків платника податків, крім випадків, передбачених законом [34]. Проте, як справедливо зазначає І.І. Бабін, викликає сумнів застосування займенника «інших» у даній нормі, оскільки він відносить податковий обов’язок до неподаткових обов’язків платника податків. У зв’язку з цим дана норма потребує удосконалення шляхом виключення з її тексту цього займенника: податковий обов'язок є безумовним і першочерговим стосовно неподаткових обов'язків платника податків, крім випадків, передбачених законом [3].

      При вивченні правової природи податкового обов’язку слід звернути увагу на передбачений ст. 16 ПК України перелік обов’язків платника податків, окремі з яких за змістом є аналогічними до складових податкового обов’язку, закріпленого у ст. 36 ПК України. Так, сучасні дослідники проблем податкового права розглядають обов’язки платників податків як структурні елементи податкового обов’язку [3, 12, 20, 25, 33].

      Щодо проблеми застосування терміну «податкове зобов’язання» поряд з податковим обов’язком у чинному законодавстві України, то згідно з пп. 14.1.156. ст. 14 ПК України податкове зобов’язання – сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк). Якщо податкове зобов’язання відображає виключно майнову сторону податкових правовідносин і його суть зводиться до обов’язку передачі певної суми грошових коштів від платника податків до публічного суб’єкта (держави та/або територіальної громади), то обов’язок сплачувати податки та збори (податковий обов’язок) є поняттям комплексним, значно ширшим за змістом, охоплює собою всі без виключення обов’язки платника податків у податкових відносинах, тобто відображає не тільки майнову, але і організаційну сторону податкових правовідносин, оскільки останні за своїм характером є організаційно майновими [11]. Таким чином, підміна податкового зобов’язання податковим обов’язком є звуження значення останнього та породжує необхідність додаткового розмежування податкового обов’язку та обов’язку сплачувати податки та збори [3].

      Погоджуючись з правовою позицією І.І. Бабіна, слід зазначити, що в Податковому кодексі України поняття «податкове зобов’язання» використовується для позначення податкового правовідношення, в якому податковий орган володіє правом вимоги, а платник податків зобов’язаний здійснити дії по передачі певної суми грошових коштів до бюджету [3].

      Відповідно до п. 37.1. ст. 37 ПК України податковий обов’язок виникає змінюється і припиняється за наявності підстав, встановлених ПК України або законами з питань митної справи. Так, податковий обов'язок виникає у платника податку з моменту настання обставин, з якими ПК України та закони з питань митної справи пов'язує сплату ним податку (див. п. 37.2 ст. 37 ПК України).

      Законодавець передбачає п’ять підстав для припинення податкового обов'язку:

      1) належне його виконання;

      2) ліквідація юридичної особи;

      3) смерть фізичної особи, визнання її недієздатною або безвісно відсутньою;

      4) втрата особою ознак платника податку, які визначені ПК України;

      5) скасування податкового обов'язку у передбачений законодавством спосіб.

      Як і будь-який обов’язок, податковий обов’язок є виконаним належним чином, якщо його сплачено належною особою (наприклад, платником податків, податковим агентом) своєчасно та у повному обсязі. У випадках ліквідації юридичної особи або смерті фізичної особи припиненням податкового обов’язку такого платника податків буде вважатися сплата податку за рахунок коштів та майна цих осіб спадкоємцями / ліквідаційною комісією, а у разі недостатності майна для виконання податкового зобов’язання – списання податкового боргу, що відповідно і передбачено ст.ст. 97-101 ПК України. У деяких випадках як підстава припинення податкового обов'язку розглядається і скасування податку. Так, обов'язок щодо сплати податку припиняється, але тільки відносно періоду, що спливає за скасуванням податку, а не щодо минулого періоду. Адже в остаточному підсумку й обов'язку щодо сплати податку з моменту його скасування не існує [33].

      Слушною є точка зору вчених стосовно виділення ще низки обставин припинення податкового обов'язку на підставі проведеного ними аналізу Податкового кодексу України: утримання податку податковим агентом; сплата податку представником платника податку; примусове стягнення податкового боргу; списання податкового боргу, у випадку визнання його безнадійним; сплата податку у випадку смерті фізичної особи, ліквідації чи реорганізації юридичної особи її правонаступником; залік надміру сплаченої суми податку чи стягненого податкового боргу в рахунок майбутніх платежів [3].

      Законодавець передбачає, що сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, – податковим агентом, або представником платника податку. Спосіб, порядок та строки виконання податкового обов'язку встановлюються Податковим кодексом України та законами з питань митної справи. (див. п. 38.2 та п. 38.3 ст. 38 ПК України).

      Отже, підставою для припинення, виконання податкового обов’язку є сам факт сплати відповідного податку чи збору. Але потрібно з’ясувати, з якого моменту податок чи збір буде вважатися сплаченим. У податковому законодавстві України відповіді на це питання не передбачено. Згідно з ч. 5 ст. 45 Бюджетного кодексу України податки та інші доходи державного бюджету / місцевого бюджету визнаються зарахованими до відповідного рівня бюджету з моменту їх надходження на єдиний казначейський рахунок. На підставі аналізу норм Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» від 05.04.2001 р. можна зробити висновок, що ініціювання переказу вважається завершеним після прийняття розрахункового документа банком на виконання [36]. Це означає, що місія платника податків завершується в момент передачі платіжного доручення та прийняття його банком. Подальший рух зазначеної суми відбувається без участі платника податків.

      Згідно з п. 6 ст. 129 ПК України у разі несвоєчасного перерахування податків та інших платежів до бюджетів або державних цільових фондів з вини банку такий банк сплачує пеню за кожний день прострочення та штрафні санкції у розмірах, установлених ПК України, а також несе іншу відповідальність, встановлену цим Кодексом.

      Таким чином, податковий обов'язок вважається виконаним у той момент, коли банк прийняв платіжне доручення. Також слід враховувати, якщо сплачена сума не пройде по особовому рахунку платника податків, то вона стане податковим боргом. Крім того, не варто забувати, якщо норми чинних законів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняття рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків (див. п. 21 ст. 56 ПК України).

      Для забезпечення виконання податкового обов’язку застосовуються певні способи, які за пропозицією вчених поділяють на загальні правові та спеціальні галузеві (інституційні) [3, 15]. До першої групи належать: нормативне встановлення обов’язків, заборон, санкцій за порушення виконання обов’язків, конкретних форм державного примусу (наприклад, обмеження операцій за рахунками платника податків у банках), процесуальних особливостей їх застосування. Другу групу складають спеціальні способи забезпечення виконання податкового обов’язку: податкова застава (див. ст.ст. 88-93, ст. 95 ПК України), адміністративний арешт майна платника податків (див. ст. 94 ПК України) [3].

      Підсумовуючи викладене, можна зробити висновок, що реалізація податкового обов’язку у повному обсязі обумовлена виконанням платником податків сукупності взаємопов’язаних дій щодо обліку у контролюючих органах, обліку доходів і витрат у встановленому законодавством порядку, сплати податків і зборів у строки та у розмірах, встановлених Податковим кодексом України та законами з питань митної справи, а також подачі податкової звітності.

      Понятійний апарат

      Податкове право – це складний фінансово-правовий інститут, норми якого регулюють суспільні відносини, що складаються з приводу встановлення, введення, адміністрування податків та зборів (у т.ч. сплати, справляння та стягнення податків та зборів, оскарження рішень контролюючих органів), а також здійснення податкового контролю, притягнення до відповідальності за порушення податкового законодавства

      Податок - це обов'язковий, безумовний платіж до відповідного бюджету, що справляється з платників податку .

      Збір (плата, внесок) - обов'язковий платіж до відповідного бюджету, що справляється з платників зборів, з умовою отримання ними спеціальної вигоди, у тому числі внаслідок вчинення на користь таких осіб державними органами, органами місцевого самоврядування, іншими уповноваженими органами та особами юридично значимих дій.

      Платник податку - це фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів.

      Об'єкт оподаткування - це об'єкти (доходи чи їхня частина; майно; вартість тощо), з яким пов'язане виникнення обов'язку платника податків сплатити податок, що закріплюються спеціальними податковими законодавчими актами

      База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об'єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов'язання.

      Податкове зобов’язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).


      Література

      1. Алексеев С.С. Структура советского права. – М., 1975. – С. 154.
      2. Алексеев С.С. Теория права. – М.: БЕК, 1995. – С. 224.320 с. Загальна теорія держави і права / За ред. В.В.Копєйчикова. – К.: Юрінком Інтер, 2000. – С. 217-219.318с.
      3. Бабін І.І. Податкове право України: навч. посібник / І.І. Бабін – Чернівці: Чернівецький нац. ун-т, 2012. – С. 25.
      4. Брызгалин А.В., Кудреватых С.А. К вопросу о формировании налогового права как подотрасли права // Государство и право. – 2000. – № 6. – С. 64. С. 61-67.
      5. Вильданова М.М. Французская буржуазная доктрина о формах права / М.М. Вильданова // Проблемы совершенствования советского законодательства. – М., 1987. – № 38. – С. 212-230.
      6. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. – М.: НОРМА, 2000. – С. 5.
      7. Винницкий Д.В. Российское налоговое право. – СПб.: Юридический центр Пресс, 2003. – С. 18.
      8. Воронова Л.К. Фінансове право України: Підручник. – К.: Прецедент; Моя книга, 2006. – С. 214.
      9. Гаврилюк Р.О. Дія норм податкового права в часі, просторі та за колом осіб. – Чернівці: Рута, 2002. – С.66-67. 392 с.
      10. Гуреев В.И. Налоговое право. – М., 1995. – С. 5. Вишновецький В.М. Податкове право в системі права країни // Податкова політика в Україні та її нормативно- правове забезпечення. Зб. наук. праць за матеріалами міжнародної науково-практичної конференції (1-2 грудня 2000р.) – Ірпінь: Академія ДПС України, 2000. – Ч. 2. – С. 113-115.
      11. Демин А.В. Налоговое право России. Учеб. пособие / А.В. Демин – М.: Юрлитинформ, 2006. – С. 109-115.
      12. Дуравкін П.М. Податковий обов’язок як сукупність обов’язків платника податків / П.М. Дуравкін. [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://nauka.jur-academy.kharkov.ua/ index.php?option=com_content&view= article&id=256%3Aduravkinukr117&catid=103%3A-117&Itemid=210&lang=uk
      13. Карасева М.В. Бюджетное и налоговое право России (политический аспект). – М.: Юристъ, 2003. – С. 21. 173 с.
      14. Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть: Учебник. – М.: Юристь, 2000. – С. 124-126. 256 с.
      15. Кириченко В.В. Способи забезпечення виконання податкового обов’язку. – Автореф. дис. … канд.. юрид. наук. – Ірпінь, 2005. – С. 9.
      16. Козырев А.А. Понятие налогового права и его место в системе правовых норм Российской Федерации // Право и политика. – 2002. – №1. С. 15.
      17. Кучеров И. И. Налоговое право зарубежных стран : курс лекций / Илья Ильич Кучеров. — М. : ЮрИнфоР, 2003. – С. 195.
      18. Кучерявенко М. Поняття складного інституту податкового права // Вісник Академії правових наук. – 1998. – №4. – С. 106-107.
      19. Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. В 6 т. Т ІІ: Введение в теорию налогового права. – Х.: Легас, 2004. – С. 50-51.
      20. Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. В 6 т.. – Т. 3: Учение о налоге / Н.П. Кучерявенко. – Х.: Легас; Право, 2005. – С. 157.
      21. Кучерявенко Н.П. Налоговое право: Учебник. – Х.: Легас, 2001. – С. 24-25. 584 с.
      22. Кучерявенко Н.П. Основы налогового права: Учебное пособие. – Х., 2001. – С. 9.
      23. Мещерякова Е.И. Налоговое право и налоговые правоотношения: Учебное пособие. – Воронеж: ВИ МВД России, 2000. – С. 10.
      24. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ. [Электронный ресурс]. – Режим доступа : http://duma. consultant.ru/page.aspx?1127935.
      25. Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України в 3 т. /кол. авторів [заг. редакція, М. Я Азарова]. – К. : Міністерство фінансів України, Національний університет ДПС України, 2010. – С. 23-24.725 с.
      26. Науково-практичний коментар Податкового кодексу України / С.М. Безрутченко, О.І. Клименко, А.С. Овчаренко та ін. / 1-й том (розділи I –IV). Станом на 01.09.2011р. – К. : «Видавничий дім «Професіонал», 2011. – 928 с.
      27. Общая теория права и государства: Учебник для юридических вузов / Под ред. В.В. Лазарева. – М.: Юрист, 1994. – С. 109.366 с.
      28. Пацурківський П.С. Джерела фінансового права України / П.С. Пацурківський // Науковий вісник Чернівецького університету. – Серія «правознавство». – Чернівці: ЧДУ, 1997. – Випуск 14. С. 40.
      29. Перепелица М.А. Правовое регулирование статуса плательщиков налогов и сборов в Украине. Монография / Под ред. проф. Н.П. Кучерявенко. – Х.: Легас, 2003. – С. 15. 116 с.
      30. Петрова Г.В. Налоговое право: Учебник для вузов. – М.: Издательская группа НОРМА-ИНФРА, 1999. – С. 7-8.
      31. Петрова Г.В. Общая теория налогового права. – М.: ИД ФБК – ПРЕСС, 2004. – С. 72. 224 с.
      32. Пискотин М.И. Советское бюджетное право. – М.: Юридическая литература, 1971. – С. 50.
      33. Податкове право України: Кредитно-модульний курс: Навч. посібник [для студ. вищ. навч. закл.] / [Л.К. Воронова, М.П. Кучерявенко, Н.Ю. Пришва та ін.]; за ред. Л.К. Воронової, М.П. Кучерявенко. – К.: Правова єдність, 2009 . – С. 44.
      34. Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. // Відомості Верховної Ради України – № 13-14, № 15-16, № 17. – Ст. 112.
      35. Пришва Н.Ю. Правові проблеми регулювання обов’язкових платежів: Монографія. – К., 2003. – С. 162-163.
      36. Про платіжні системи та переказ коштів в Україні: Закон України від 05.04.2001 р. зі змінами // Відомості Верховної Ради України. – 2001. – № 29. – Ст. 137.
      37. Ровинский Е.А. Основные вопросы теории советского финансового права. – М.: Юридическая литература, 1961. – С. 116. 193 с.
      38. Родіонова І.В. Поняття методу фінансово-правового регулювання // Науковий вісник Чернівецького університету. Правознавство. Вип. 55. – 1999. –– С. 76. С. 75-78.
      39. Скакун О.Ф. Теорія держви і права: Підручник / Пер.з рос. – Харків: Консум, 2001. – С. 244-245.
      40. Советское финансовое право: Учебник / Под ред. Е.А. Ровинского. – М.: Юридическая литература, 1978. – С. 27.
      41. Теория государства и права. Курс лекций / Под ред. Н.И. Матузова и А.В. Малько. – М.: Юристь, 1997. – С. 350.
      42. Тихомиров Ю.А. Публично-правовое регулирование: динамика сфер и методов // Журнал российского права. – 2001. – №5. – С. 11
      43. Фінансове право України: Навч. посібник [для студ. вищ. навч. закл.] / [Л.К. Воронова, М.П. Кучерявенко, Н.Ю. Пришва та ін.]; за заг. ред. Л.К. Воронової. – К.: Правова єдність, 2009 . – С. 213.
      44. Химичева Н.И. Налоговое право. Учебник. – М.: Издательство БЕК, 1997. – С. 43.
      45. Химичева Н.И. Финансовое право: федеральные и региональные аспекты развития // Правоведение. – 2002. – №5. – С. 18.
      46. Юткина Т.Ф. Налоговедение: от реформы к реформе. – М.: ИНФРА, 1999. – С. 66-67. 292 с.
      47. Податкове право: Навч. посіб. / Г.В. Бех, О.О. Дмитрик, Д.А. Кобильник та ін.; За ред. проф. М.П. Кучерявенка. – К.: Юрінком Інтер, 2003. – С. 5.